新中国私营、个体经济税收政策与制度的变迁

　　新中国成立58年来,随着国家政治、经济和社会的发展,私营、个体经济的税收政策与制度经历了一段曲折的发展历程:从建国初期原则上肯定公私平等纳税,到对私改造以后实行公私区别对待的税收政策,再到改革开放以后逐步重新确认公平税负的原则一一社会主义市场经济中的税收基本原则。这既是一个税收理论认识的过程,也是一个税收实践探索的过程。其中既有许多值得认真总结的宝贵经验,也有不少发人深省的深刻教训。
　　
　　一、新中国成立初期的相关税收政策与制度
　　
　　1949年9月29日,中国人民政治协商会议第一届全体会议通过《中国人民政治协商会议共同纲领》。该纲领中规定:中国“经济建设的根本方针,是以公私兼顾、劳资两利、城乡互助、内外交流的政策,达到发展生产、繁荣经济之目的。国家应在经营范围、原料供给、销售市场、劳动条件、技术设备、财政政策、金融政策等方面,调剂国营经济、合作社经济、农民和手工业者的个体经济、私人资本主义经济和国家资本主义经济,使各种社会经济成分在国营经济领导之下,分工合作,各得其所,以促进整个社会经济的发展。”这里所说的公私兼顾,劳资两利,各得其所,发展生产,繁荣经济,充分体现了兼顾公平与效率的原则,适用于包括税收在内的各项经济工作。
　　1950年1月30日中央人民政府政务院发布的《全国税政实施要则》中规定:公营企业,一律照章纳税。合作社同样应该向国家纳税,不得例外。外侨及其经营的企业,也必须照章纳税。但是,实际上公营企业与非公营企业在税收上是有所区别的。例如,同日政务院发布的《工商业税暂行条例》中规定:公营企业不纳所得税,上缴利润;合作事业可以减税;而其他企业则要按照5%至30%的14级(后来改为21级)全额累进税率缴纳所得税。
　　同年春季,为了保持社会稳定,发展经济,上海等地采取了适当调整税收(主要是减轻税负)和工商业的措施,收到了积极的效果。毛泽东主席随即对此予以充分肯定,并据此对于全国的财经工作提出了指导性的意见。
　　同年6月6日,毛泽东主席在中国共产党第七届中央委员会第三次全体会议上的讲话中提出:“调整税收,酌量减轻民负。在统筹兼顾的方针下,逐步地消灭经济中的盲目性和无政府状态,合理地调整现有工商业,切实而妥善地改善公私关系和劳资关系,使各种社会经济成分,在具有社会主义性质的国营经济领导之下,分工合作,各得其所,以促进整个社会主义经济的恢复和发展。”
　　由于各方面的共同努力,1950年的中国经济在稳定中发展:工农业生产迅速恢复,特别是工商业经过调整快速发展,城镇失业问题得到较好的解决,金融、物价逐步稳定,税收(特别是工商税收)、财政收入大幅度增长,财政赤字大幅度减少。1951年,经济形势继续好转,并且消灭了财政赤字。到1952年,3年恢复国民经济的目标胜利实现。
　　
　　在这一时期,由于中国的工商业中私营、个体经济比重很大,加之国营企业因上缴利润而不纳所得税,相比之下,私营、个体经济缴纳工商税收的数额及其占全国工商税收的比重都比较高。参见表一。
　　此外值得一提的是:在1952年发生的反对行贿、反对偷税漏税、反对盗骗国家财产、反对偷工减料和反对盗窃经济情报(以下简称“五反”)的运动中,有关政策掌握比较得当,既严肃地处理了一些违法者,又谨慎地避免了经济和社会的震荡。例如:1952年2月15日,毛泽东主席为中共中央起草的关于“五反”运动中对各类资本家处理意见的指示中规定:各城市市委、市政府都应当在开展“三反”、“五反”斗争的同时,注意维持经济生活的正常进行。为此,除了鼓励没有问题的守法的工商户照常营业以外,对于问题不大的半违法半守法的资本家,应当在“五反”斗争以后分批作出结论,安定他们,令其补税,退出侵吞、盗窃的财产,免予罚款、捉人。对于严重违法但是不是完全违法的资本家,要检查、补税、退财、罚款,但是不捉人。对于完全违法的资本家,分三类处理:第一类,补税、退财、罚款、捉人,但是不判刑;第二类,补税、退财、罚款、捉人、判刑,直至没收其财产;第三类,判死刑,没收财产,这类人要极少。
　　
　　二、1953年以后中国相关税收政策与制度的重大变化
　　
　　1953年,由于修正税制,在中国财经界引起了一场震动高层的比较严重的风波,并对以后中国税制和税收政策的发展产生了重大的影响。
　　同年2月10日,毛泽东主席再次对修正税制提出严厉批评:“公私一律平等纳税”的口号违背了1949年召开的中国共产党第七届中央委员会第二次全体会议的决议(按照该决议,税收政策是限制私人资本主义经济的一个方面,所以,私人资本主义经济与国营经济和合作社经济应当区别对待一作者注),是完全错误的,是“右倾机会主义”的错误。

　同年8月11日,周恩来总理在中共中央召开的全国财经会议的总结报告(此报告经过毛泽东主席多次修改)中说:修正税制实施的结果,使税负公重于私,工重于商,打击了工业,特别是落后工业;帮助了私营商业,特别是大批发商,并使市场一度发生混乱,造成群众不满。这样,就有利于资本主义经济,不利于社会主义和半社会主义经济。以薄一波同志为代表的若干财经工作干部在对社会主义国营经济问题和对私人资本主义问题上所犯错误,是违反中共七届二中全会的规定的。
　　周总理的报告中提出了过渡时期的税收任务和税收政策:税收任务,一方面要能更多地积累资金,有利于国家重点建设;另一方面要调节各阶级的收入,有利于巩固工农联盟,并使税制成为保护和发展社会主义、半社会主义经济,有步骤、有条件、有区别地利用、限制、改造资本主义工商业的工具。税收政策,对公私企业应当区别对待,繁简不同。对公私合营企业应当视国家控制的程度逐渐按国营企业待遇。对工商业应当使工轻于商,生产资料轻于消费资料,日用品轻于奢侈品,有益于国计民生的私营工商业轻于无益于或者少益于国计民生的工商业。从此,公私区别对待成为一项长期的税收政策。
　　1963年4月29日,为了改变个体经济的所得税负担轻于集体企业的所得税负担,合作商业的所得税负担轻于其他集体企业的所得税负担的状况,限制个体经济,巩固集体经济,国务院公布了《关于调整工商所得税负担和改进征收办法的试行规定》,自当月起施行。根据个体经济要重于集体经济,合作商业要稍重于手工业合作社、交通运输合作社和其他集体经济,集体经济之间负担要大体平衡的原则,对个体经济和集体经济采用不同的征 税办法,分别设计税率:对个体经济仍然采用全额累进税率征税,税率级数由原来的21级简化为14级,最低税率提高到7%,最高税率提高到62%,并可以对高收入者加征一至四成(实际最高税率为86.8%)。为了使个体手工业者和个体运输业者的所得税负担低于商贩的负担,可以对其给予减税照顾。合作商店的适用税率由21级全额累进税率改为9级超额累进率,最低税率提高到7%,最高税率提高到60%,并可以对高收入者加征一至四成(实际最高税率为84%)。供销合作社仍然按照1962年规定的39%的比例税率征税。手工业合作社的适用税率由21级全额累进税率改为8级超额累进税率,最低税率提高到7%,最高税率提高到55%。交通运输合作社的适用税率由1 961年规定的20%至30%的比例税率改为超额累进税率、税率与手工业合作社相同。但是,为了鼓励其发展,可以给予减征20%至30%的照顾。此外,新成立的手工业合作社和交通运输合作社可以享受1年的减税或者免税照顾。
　　
　　在这一时期,由于中国经济、税收政策和制度的变化,国有经济快速发展,私营、个体经济受到很大的限制,从1953年起,私营、个体经济缴纳工商税收的数额及其占全国工商税收的比重陆续开始大幅度下降。从1955年到1980年,大部分年度私营、个体经济缴纳工商税收只有两三亿元,其中1959年、1960年和1967年不足2亿元;大部分年度私营、个体经济缴纳的工商税收占全国工商税收的比重不足2%,其中1970年至1980年均不超过1%。1980年与1950年相比,私营,个体经济缴纳工商税收的数额下降了76.6%,私营、个体经济缴纳的工商税收占全国工商税收的比重下降了65.7个百分点。参见表二。
　　
　　三、中国改革开放初期的相关税收政策与制度
　　
　　1980年10月9日,根据国家允许个体经济适当发展,以利于搞活经济,安置就业的政策,财政部发出通知,规定对个体经济可以暂不执行14级全额累进税率和加成征税的办法,所得税的负担水平可以在相当于手工业合作社适用的8级超额累进税率的原则下,由各省、市、自治区自行确定。
　　20世纪80年代中期,随着一部分个体经营者先富裕起来,个人收入差距明显加大,党和政府开始注意运用税收手段(主要是所得税)调节个人收入差距。
　　1985年3月7日,中共中央政治局常委、中央顾问委员会主任邓小平指出:“社会主义的目的就是要全国人民共同富裕,不是两极分化。”“我们提倡一部分地区先富裕起来,是为了激励和带动其他地区也富裕起来,并且使先富裕起来的地区帮助落后的地区更好地发展。提倡人民中有一部分人先富裕起来,也是同样的道理。对一部分先富裕起来的个人,也要有一些限制,例如,征收所得税。”
　　1986年1月7日,根据个体经济发展的情况,国务院发布了《中华人民共和国城乡个体工商业户所得税暂行条例》,自本年度起施行。条例中规定:城乡个体工商业户所得税的纳税人为从事工业、商业、服务业、建筑安装业、交通运输业和其他行业,经工商行政管理部门批准开业的城乡个体工商业户:以纳税人纳税年度的收入总额减除成本、费用、工资、损失和国家允许在所得税前列支的税金以后的余额为应纳税所得额:实行7%至60%的10级超额累进税率;并对纳税人全年应纳税所得额超过5万元的,按照超过部分的应纳所得税税额加征10%至40%的所得税(实际最高税率为84%)。孤寡老人、残疾人员和烈士家属从事个体生产、经营的;某些社会急需、劳动强度大,而收入又低于一定标准的,可以由省、自治区、直辖市人民政府确定,定期减征、免征所得税。

　　此前全国人民代表大会公布的《中华人民共和国个人所得税法》和国务院此后发布的《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》规定的最高税率分别为45%和60%。
　　为了适应私营经济发展的需要,根据1987年中国共产党第十三次全国代表大会提出的“必须尽快制订有关私营经济的政策和法律,保护他们的合法利益,加强对他们的引导、监督和管理”的要求和1988年第七届全国人民代表大会第一次会议通过的宪法修正案中关于私营经济的规定,1988年6月25目,国务院发布了《中华人民共和国私营企业所得税暂行条例》,自本年度起施行。
　　私营企业所得税的纳税人为从事工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业和其他行业的城乡私营企业,以纳税人纳税年度的收入总额减除成本、费用、国家允许在所得税前列支的税金和营业外支出以后的余额为应纳税所得额,税率为35%。纳税人利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的;纳税人遇有风、火、水、震等灾情,纳税确有困难的;纳税人因特殊情况需要减税、免税的,可以由省、自治区、直辖市、人民政府确定,在一定期限以内减征、免征所得税。纳税人发生年度亏损的,可以用下一纳税年度的所得弥补;下一纳税年度的所得不足弥补的,可以逐年延续弥补,但是最多不得超过3年。
　　为了调节私营企业投资者的收入、鼓励私营企业投资者发展生产,国务院同日发布了《关于征收私营企业投资者个人收入调节税的规定》。根据该规定,私营企业投资者将私营企业税后利润用于个人消费的部分,要按照40%的比例税率缴纳个人收入调节税。私营企业投资者撤回生产发展基金或者转让企业资产用于个人消费的,要补缴个人收入调节税。这样,私营企业的实际最高税率为61%。
　　在此之前,国务院发布的《中华人民共和国国营企业所得税条例(草案)》和《中华人民共和国集体企业所得税暂行条例》规定的最高税率均为55%。
　　在这一时期,随着中国改革开放政策的实施和税收政策、制度的变化,私营、个体经济逐步恢复和发展,私营、个体经济缴纳工商税收的数额及其占全国工商税收的比重开始逐步上升。1993年与1980年相比,私营、个体经济缴纳的工商税收增长了近65倍,平均每年增长38.0%,远远超过同期全国工商税收的平均增长速度(14.8%);私营、个体经济缴纳的工商税收占全国工商税收的比重随之上升了7.4个百分点。参见表三。
　　
　　四、“公平税负”的重新提出与初步进展
　　
　　1985年9月23日,中国共产党全国代表会议通过了《中共中央关于制定国民经济和社会发展第七个五年计划的建议》。建议中提出:“必须改革和完善财政税收体制。正确发挥财政政策的作用,保证国家有稳定而充足的财政收入,同时做到公平税负和鼓励竞争,以促进效益的提高和经济的稳定发展。”
　　1987年10月25日,中共中央代总书记赵紫阳在中国共产党第十三次全国代表大会上所作的报告中提出:要逐步健全以间接管理为主的宏观经济调节体系,改革财政税收体制,根据公平税负、促进竞争和体现产业政策的原则,合理设置税种,确定税率,在合理划分中央和地方财政收支范围的前提下实行分税制,正确处理中央和地方,国家、企业和个人的经济利益关系。
　　
　　1988年7月2日,国家税务局局长金鑫在全国税务工作会议上的讲话提出:现行所得税制按照不同经济成分设立税种,有的实行累进税率,有的实行比例税率,税负高低不一,不利于各种经济成分之间开展竞争。为此,要尽快将国内企业所得税条例合并,统一国内企业所得税制,适当降低税率,并采用比例税率。
　　1993年4月下旬,中共中央总书记江泽民先后三次主持召开中央财经领导小组会议,听取国家税务总局局长金鑫等人关于税制改革等问题的汇报。金鑫局长在汇报中指出了现行税制不适应发展社会主义市场经济需要的主要表现,其中包括企业所得税按照不同所有制分别设置税种,税负不平,不利于企业公平竞争;对个人所得课税的法规不规范,对缓解社会分配不公的调节不力;股份制的出现迫切要求统一企业所得税。金鑫提出的税制改革指导思想是:统一税法,公平税负,简化税制,合理分权,规范分配方式,理顺分配关系。金鑫提出的企业所得税改革建议是:先统一内资企业所得税,再统一内资企业所得税和外资企业所得税;个人所得税改革的建议是将个人所得税、个人收入调节税、城乡个体工商业户所得税合并为统一的个人所得税。上述汇报得到了会议的肯定。
　　同年8月下旬到9月上旬,国务院总理办公会议、国务院常务会议和中共中央政治局常委会议先后听取了国家税务总局关于税制改革问题的汇报,审议并通过了国家税务总局起草的包括税制改革指导思想和企业所得税、个人所得税改革等内容的《关于税制改革的实施方案(要点)》。

　　同年10月31日,第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议通过了《关于修改(中华人民共和国个人所得税法)的决定》,同日以中华人民共和国主席令公布,自1994年起施行,同时废止国务院1986年发布的城乡个体工商业户所得税暂行条例和个人收入调节税暂行条例。至此,统一个人所得税制的改革顺利完成。新的个人所得税法规定,个体工商户的生产、经营所得和对企业、事业单位的承包经营、承租经营所得应当按照5%至35%的五级超额累进税率缴纳个人所得税。从2000年起,个人独资企业和合伙企业投资者的生产、经营所得比照个体工商户的生产、经营所得缴纳个人所得税。
　　同年11月14日,中国共产党第十四届中央委员会第三次全体会议通过了《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》,该决定中提出:要按照统一税法、公平税负、简化税制和合理分权的原则,改革和完善税收制度,包括统一企业所得税。
　　同年11月25日和26日,国务院总理办公会议和国务院常务会议先后审议并原则通过了国家税务总局报送的包括税制改革指导思想和统一企业所得税等内容的《工商税制改革实施方案》及企业所得税等税收暂行条例的草案。
　　同年12月13日,国务院将国营企业所得税、国营企业调节税、集体企业所得税和私营企业所得税合并,发布了《中华人民共和国企业所得税暂行条例》,自1994年起施行,初步解决了不同所有制的内资企业在所得税方面公平税负的问题。
　　企业所得税的纳税人为中国境内的国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业和其他组织,征税对象为纳税人来源于中国境内、境外的生产、经营所得和其他所得。纳税人纳税年度的收入总额减去准予扣除项目金额以后的余额,为应纳税所得额。一般企业适用33%的税率,微利企业暂时适用27%或者18%的税率,金融、保险企业暂时适用55%的税率(1997年以后降为33%)。符合国家有关规定的某些企业和经营单位可以享受一定的免税或者减税待遇。纳税人发生年度亏损的,可以用下一纳税年度的所得弥补;下一纳税年度的所得不足弥补的,可以逐年延续弥补,但是最长不得超过5年。
　　
　　五、公平税负原则的进一步贯彻
　　
　　虽然1994年税制改革统一了不同所有制的内资企业的所得税,但是,在一些具体税收政策上,不同所有制的内资企业仍然存在一些明显的差别,公有制企业(特别是国有企业和集体企业)可以享受更多的优惠。因此,非公有制企业要求公平税负的呼声越来越高,引起了各方面的重视。
　　2000年10月11日,中国共产党第十五届中央委员会第五次全体会议通过了《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十个五年计划的建议》。该建议中提出:“要为各类企业发展创造平等竞争的环境,支持、鼓励和引导私营、个体企业尤其是科技型中小企业健康发展。”
　　2001年3月15日,第九届全国人民代表大会第四次会议批准《中华人民共和国国民经济和社会发展第十个五年计划纲要》。该纲要中提出:“取消一切限制企业和社会投资的不合理规定,在土地使用、信贷、税收、上市融资、进出口等各方面,对不同所有制企业实行同等待遇。”
　　2002年11月8日,中共中央总书记江泽民在中国共产党第十六次全国代表大会上所作的报告中提出:“充分发挥个体、私营等非公有制经济在促进经济增长、扩大就业和活跃市场等方面的重要作用。放宽国内民间资本的市场准入领域,在投融资、税收、土地使用和对外贸易等方面采取措施,实现公平竞争。”
　　2003年1 O月14日,中国共产党第十六届中央委员会第三次全体会议通过《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》。该决定中提出:“大力发展和积极引导非公有制经济。……清理和修订限制非公有制经济发展的法律法规和政策,消除体制性障碍。……非公有制企业在投融资、税收、土地使用和对外贸易等方面,与其他企业享受同等待遇。”
　　2005年2月19日,国务院发布《关于鼓励支持和引导个体私营等非公有制经济发展的若干意见》。这个文件中提出:在财税政策等方面,对非公有制企业与其他所有制企业一视同仁,实行同等待遇。加大对非公有制经济的财税金融支持,研究完善有关税收扶持政策。加快研究改进和完善个体工商户、小企业的会计、税收等管理制度。
　　2006年3月14日,第十届全国人民代表大会第四次会议批准((中华人民共和国国民经济和社会发展第十一个五年规划纲要))。该纲要中提出:“大力发展个体、私营等非公有制经济。进一步消除制约非 公有制经济发展的体制性障碍和政策性因素,进一步落实鼓励、支持和引导非公有制经济发展的政策措施。……完善金融、税收、信用担保、技术创新等方面的政策,改善行政执法和司法环境,加强和改进对非公有制企业的服务和监管。”

　　2007年1O月15日,中共中央总书记胡锦涛在中国共产党第十七次全国代表大会上所作的报告中提出:“毫不动摇地鼓励、支持、引导非公有制经济发展”。“形成各种所有制经济平等竞争、相互促进新格局。”“破除体制障碍,促进个体、私营经济和中小企业发展。以现代产权制度为基础,发展混合所有制经济。”
　　由于政策导向明确,非公有制经济与公有制经济的税收差别逐步减少。最为典型的例子是:2007年内资企业所得税与外资企业所得税合并以后,根据已经通过的新的企业所得税法和拟议中的该法的实施条例,非公有制企业与公有制企业的所得税差别已经全部消除。
　　2007年3月16日,第十届全国人民代表大会第五次会议通过了《中华人民共和国企业所得税法》,同日以中华人民共和国主席令公布,自2008年起施行,同时废止全国人民代表大会1991年公布的外商投资企业和外国企业所得税法及国务院1986年发布的企业所得税暂行条例。
　　新的企业所得税的纳税人为企业和其他取得收入的组织,居民企业就其来源于中国境内、境外的所得纳税,非居民企业区别不同情况就其来源于中国境内、境外的所得纳税。应纳税所得额为企业纳税年度的收入总额减除减除不征税收入、免税收入、各项扣除和允许弥补的以前年度亏损以后的余额。税率为25%。符合条件的小型微利企业,可以减按2O%的税率缴纳企业所得税。国家需要重点扶持的高新技术企业,可以减按15%的税率缴纳企业所得税。非居民企业没有在中国境内设立机构、场所;或者虽然在中国境内设立机构、场所,但是取得的所得与其在中国境内所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳20%的所得税。符合条件的某些所得,可以免征、减征企业所得税。企业当年发生的亏损可以用以后年度的所得弥补,但是最长不得超过5年。
　　1994年至2006年期间,由于中国鼓励发展私营、个体经济的政策作用逐步加强,税负趋于公平,私营、个体经济继续快速发展,私营、个体经济缴纳工商税收的数额及其占全国工商税收的比重随之继续快速上升,平均增长速度继续明显高于同期全国工商税收的平均增长速度。参见表四。
　　
　　同时应当看到,在增值税、营业税、个人所得税、房产税、城镇土地使用税等方面,非公有制经济还面临着一些税负不够公平的问题。例如,个体工商户、个人独资企业和合伙企业适用的个人所得税最高税率为35%,比企业所得税法规定的25%的基本税率高出10个百分点,比符合条件的小型微利企业适用的20%的优惠税率高出15个百分点。这些问题都有待于通过税制改革和税收政策的调整逐步解决。